营改增后，劳务派遣人力资源公司的增值税征税方式与以往的营业税有很大不同，可以是一般征税，也可以是差别征税。结合劳务派遣人力资源公司在税务风险评估实践中发现的会计、增值税和企业所得税申报问题，结合增值税相关税收政策规定，分析人力资源劳务派遣公司在会计处理和纳税申报中应注意的问题，欢迎纳税人提出意见和关注：

一、什么是劳务派遣

劳务派遣用工是指劳务派遣单位与被派遣人员订立劳动合同，将劳动者派遣到其他用人单位，接受其管理并为其工作，其他用人单位向劳务派遣单位支付服务费的一种用工形式。这种用工形式的一个重要特点是，派遣员工是劳务派遣单位的员工，而不是实际用工单位的员工。

二、主要增值税政策依据

（财税〔2016〕47号）《关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务收费公路通行费抵扣等政策的通知》

2.提供劳务派遣服务的小规模纳税人，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)的有关规定，以总价和额外成本作为销售额，按照简易计税方法计算缴纳增值税，税率为3%；也可以选择差额纳税，以取得的总价和额外费用，扣除用人单位支付给被派遣员工的工资福利和为其办理社会保险和住房公积金后的余额作为销售额。增值税按照简易计税方法计算缴纳，税率为5%。

3.选择缴纳差额税的纳税人，应当向用人单位收取支付给被派遣职工的工资、福利和为其办理社会保险、住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，但可以开具普通发票。

4.劳务派遣服务是指劳务派遣公司为了满足用人单位对各种灵活用工的需求，向用人单位派遣员工，接受用人单位的管理并为其工作的服务。

三、案例说明

（一）一般纳税人账务处理如下：

1.a人力资源有限公司在一般纳税人. 2017年1月，其与区域内两家公司签订劳务派遣用工合同，向客户a派遣100名员工，每月用工单位成本为53万元，其中48万元用于支付员工工资和五险一金。200名员工被派遣到客户B，每月收到用人单位支付的106万元，其中96万元用于支付员工工资和五险一金。人力资源公司对客户甲采用一般计税方式，对客户乙采用差别计税方式.

(1)客户采用如下一般税务会计处理：

借款：银行存款(应收账款)53万元

贷款：主营业务收入53/1.06=50万元

应交税费-应交增值税-销项税额50 * 6%=3万元

借用：

贷：应付职工薪酬——工资（五险一金）48万元

（2）乙客户采用简易计税

借：银行存款（应收账款）106万元

贷：主营业务收入106/1.05=100.95万元

应交税费—简易计税100.95*5%=5.05万元

借：主营业务成本96/1.05=91.43万元

应交税费—简易计税4.57万元

贷：应付职工薪酬——工资（五险一金）96万元

简易计税实际缴纳增值税:5.05-4.57=0.48万元

（二）小规模纳税人账务处理如下：

1.某人力资源有限公司为小规模纳税人，2017年1月与区内两家公司签订劳务派遣用工合同，其中向甲客户派遣10名员工，每月收到用工单位费用5.3万元，其中4.8万元用于发放员工工资及五险一金。向乙客户派遣员工20名，每月收到用工单位支付费用10.6万元，其中9.6万元用于发放员工工资及五险一金。该人力资源公司对甲客户采取简易计税方式，对乙客户采取差额征税方式。

（1）甲客户采用简易计税账务处理如下：

借：银行存款（应收账款）5.3万元

贷：主营业务收入5.3/1.03=5.15万元

应交税费—应交增值税5.15*3%=0.15万元

借：主营业务成本4.8万元

贷：应付职工薪酬——工资（五险一金）4.8万元

（2）乙客户采用差额计税

借：银行存款（应收账款）10.6万元

贷：主营业务收入10.6/1.05=10.1万元

应交税费—应交增值税10.1*5%=0.5万元

借：主营业务成本9.6/1.05=9.14万元

应交税费—应交增值税0.46万元

贷：应付职工薪酬——工资（五险一金）9.6万元

差额计税实际缴纳增值税:0.5-0.46=0.04万元

四、实务中遇到的相关涉税问题

一是劳务派遣公司因员工离职等原因，应支付给员工的工资、五险一金等支出实际并没有支付，劳务派遣公司将这部分收入计入了营业外收入，没有申报缴纳增值税。对这部分收入应根据一般纳税人和小规模纳税人不同计税方式对应的税率或征收率补缴增值税。

二是个别劳务派遣公司在账务处理时，由于账务处理不规范，仅将劳务派遣公司支付的劳务费作为收入处理，将收到的用于员工工资及五险一金的支出在收入总额中进行了扣除，造成财务报表只有主营业务收入，没有相应的主营业务成本，明显不符合会计核算收入与成本配比的原则，并按上述毛利采取了企业所得税核定征收办法，核定征收的依据明显不符合要求。实务中我们还发现，对规模较大的劳务派遣公司来说，如果将工资及五险一金计入收入总额进行核定征收，企业所得税税负纳税人难以承担，必须选择查账征收方式更为有利。